Atos Administrativos e Segurança Jurídica

Introdução

A segurança jurídica, enquanto princípio estruturante do Estado de Direito, constitui elemento essencial para a organização das relações sociais e econômicas, especialmente no âmbito tributário. Não se trata apenas da estabilidade normativa, mas da garantia de que os indivíduos possam orientar suas condutas com base em expectativas legítimas formadas a partir da atuação estatal.

Nesse contexto, emerge a proteção da confiança como elemento subjetivo da segurança jurídica, voltada à tutela da previsibilidade e da boa-fé nas relações entre contribuinte e Fisco. A relevância desse vetor interpretativo torna-se ainda mais relevante diante de alterações abruptas de orientação administrativa que impactam diretamente a carga tributária.

O presente artigo sustenta que a alteração de orientação administrativa consolidada – especialmente quando implica majoração de tributos – viola a proteção da confiança do contribuinte, configurando limite material ao exercício do poder tributar. Para tanto, parte-se da análise dos fundamentos constitucionais da segurança jurídica, avança-se sobre a proteção da confiança como limite à atuação estatal e examina-se, de forma aplicada, a controvérsia envolvendo a Portaria IBAMA nº 260/2023 e a decisão proferida pelo TRF4 na Apelação Cível nº 5045326-12.2025.4.04.7100/RS.

1. Segurança jurídica e proteção da confiança: fundamentos constitucionais

O princípio da segurança jurídica encontra alicerce na Constituição Federal, especialmente no art. 5º, XXXVI, ao assegurar a proteção ao direito adquirido, ao ato jurídico perfeito e à coisa julgada, bem como no art. 150, I, que consagra o princípio da legalidade tributária. Trata-se de garantia indispensável à estabilidade das relações jurídicas e à previsibilidade das consequências normativas.

Conforme leciona Gomes Canotilho[1], a segurança jurídica apresenta dupla dimensão: objetiva e subjetiva. A primeira refere-se à estabilidade e certeza do ordenamento; a segunda, à proteção da confiança, relacionada à calculabilidade e previsibilidade das ações estatais pelos cidadãos.

Nessa mesma linha, Humberto Ávila[2] destaca que a segurança jurídica se concretiza quando o indivíduo consegue conhecer o Direito, confiar em sua aplicação e prever as consequências de seus atos, sendo imprescindível a coerência e a estabilidade da atuação estatal. Luís Roberto Barroso[3], por sua vez, identifica como elementos da segurança jurídica a estabilidade normativa, a previsibilidade das condutas estatais e a confiança nas instituições públicas.

A Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro, em seus arts. 23 e 24, impede a invalidação de situações consolidadas quando fundadas em orientação administrativa ou normativa vigente à época dos fatos. Mais recentemente, a Lei Complementar nº 225/2026 (Código de Defesa do Contribuinte) positivou, em seu art. 20, II, a boa-fé e a construção de uma relação de confiança entre Fisco e contribuinte, reforçando a exigência de previsibilidade e coerência na atuação administrativa.

2. A proteção da confiança como limite à atuação estatal

A proteção da confiança decorre diretamente da boa-fé objetiva e impõe à Administração Pública o dever de coerência, previsibilidade e lealdade em sua atuação. Trata-se de verdadeiro limite material ao exercício do poder estatal.

O contribuinte não atua de forma improvisada. Ao contrário, organiza sua atividade econômica com base em parâmetros normativos e práticas administrativas consolidadas, que orientam decisões de investimento, contratação e expansão empresarial. Tais referenciais constituem o suporte fático das expectativas legítimas que o ordenamento jurídico se propõe a resguardar.

Nesse contexto, mudanças abruptas de interpretação administrativa violam a confiança legítima, sobretudo quando desconsideram práticas reiteradas e produzem efeitos gravosos. Tal conduta estatal configura verdadeira hipótese de venire contra factum proprium (vir contra os próprios atos), vedada pelo ordenamento jurídico.

A vedação à surpresa tributária, portanto, não se limita à exigência de lei formal, mas abrange também a estabilidade das interpretações administrativas. A quebra dessa estabilidade compromete não apenas a confiança individual do contribuinte, mas a própria integridade do sistema jurídico.

3. Alteração de orientação administrativa e seus limites no Direito Tributário

A Administração Pública possui competência para interpretar e regulamentar a legislação tributária. Contudo, essa atuação encontra limites claros: não pode inovar na ordem jurídica, tampouco contrariar práticas administrativas consolidadas sem observância de critérios de transição e proteção à confiança.

O art. 100 do CTN é categórico ao reconhecer as práticas reiteradamente observadas como normas complementares do Direito Tributário. Isso significa que a conduta administrativa reiterada gera legítima expectativa nos contribuintes, devendo ser respeitada.

Além disso, o art. 24 da LINDB veda expressamente que, com base em mudança posterior de orientação geral, sejam invalidadas situações plenamente constituídas. Trata-se de norma que consagra, de forma inequívoca, a proteção da confiança no direito brasileiro.

Assim, a alteração de orientação administrativa só se legitima quando: (i) não implicar agravamento da situação do contribuinte; (ii) respeitar situações consolidadas; e (iii) observar o devido processo legislativo quando houver impacto na carga tributária.

Quando tais limites são desrespeitados, há violação direta à segurança jurídica e à proteção da confiança.

4. Aplicação prática: a Portaria IBAMA nº 260/2023 e a decisão do TRF4

A controvérsia envolvendo a Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental (TCFA) revela, de forma paradigmática, a importância da proteção da confiança no Direito Tributário.

Por mais de 40 anos, o critério adotado para cálculo da TCFA foi a renda bruta anual de cada estabelecimento, de forma individualizada. Essa prática consolidada orientou o planejamento empresarial de inúmeras empresas. Contudo, a Portaria IBAMA nº 260/2023 alterou esse critério, passando a considerar o faturamento global da pessoa jurídica (matriz e filiais), como base de cálculo para cada estabelecimento, o que resultou em significativa majoração da carga tributária.

O Desembargador Leandro Paulsen, Relator da Apelação Cível nº 5045326-12.2025.4.04.7100/RS, reconheceu a ilegalidade da alteração, destacando que a Lei nº 6.938/1981 estabelece que a TCFA é devida por estabelecimento; a Portaria inovou na ordem jurídica ao modificar a base de cálculo; houve majoração indireta por ato infralegal; a medida extrapolou o poder regulamentar e violou o princípio da legalidade tributária.

Além disso, o caso evidencia clara violação à proteção da confiança. A alteração abrupta de uma prática administrativa consolidada por mais de quatro décadas frustrou legítimas expectativas dos contribuintes, que organizaram suas atividades com base em um padrão estável de tributação.

Como bem pontuado, a mudança não decorreu de alteração legislativa, mas de ato infralegal, o que agrava ainda mais a violação, pois desrespeita não apenas a legalidade, mas também a previsibilidade e a coerência da atuação estatal.

O voto do Ilustre Relator, portanto, reafirma que a proteção da confiança constitui limite material à atuação administrativa, impedindo que o Estado altere, de forma abrupta e onerosa, práticas consolidadas sem respaldo legal.

Contudo, o voto da lavra do Relator — embora represente importante manifestação em favor da proteção da confiança e da legalidade tributária — não se consolidou de forma unânime no âmbito do Tribunal. Isso porque foi inaugurada divergência pelo Desembargador Federal Marcelo de Nardi, que entendeu inexistir ilegalidade na Portaria IBAMA nº 260/2023, sob o argumento de que a alteração decorreria de interpretação sistemática do art. 17-D da Lei nº 6.938/1981, acompanhado pela Desembargadora Federal Luciane A. Corrêa Münch.

Em razão desse dissenso, o julgamento foi sobrestado, com aplicação da técnica prevista no art. 942 do Código de Processo Civil, a fim de ampliar o colegiado e possibilitar a formação de decisão mais qualificada.

A divergência instaurada evidencia, precisamente, a relevância do tema e a necessidade de se afirmar, com rigor, os limites da atuação administrativa em matéria tributária, especialmente diante de práticas consolidadas por décadas. A expectativa legítima dos contribuintes, formada a partir de orientação reiterada da Administração, não pode ser afastada por mudança interpretativa repentina, ainda mais quando veiculada por ato infralegal.

No entanto, o desfecho do julgamento, para a surpresa dos contribuintes, culminou no desprovimento da apelação, tendo a Primeira Câmara Estendida do Tribunal Regional Federal da 4ª Região concluído pela manutenção do artigo 13 da Portaria nº 260/2024 do IBAMA, embora manifestamente ilegal.

A decisão proferida aumentou a carga tributária, por norma infralegal, em afronta ao princípio da legalidade e, especialmente, em desrespeito aos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança.

Conclusão

A proteção da confiança, como dimensão subjetiva da segurança jurídica, desempenha papel central no Direito Tributário. Mais do que assegurar estabilidade normativa, impõe ao Estado o dever de coerência, previsibilidade e respeito às legítimas expectativas dos contribuintes.

A alteração de orientação administrativa consolidada, especialmente quando implica aumento de carga tributária, configura violação direta a esse princípio, além de afrontar a legalidade e a hierarquia normativa.

O caso da TCFA e o voto do Desembargador Leandro Paulsen evidenciam, de forma clara, que o poder regulamentar não pode ser utilizado como instrumento de inovação tributária, tampouco para frustrar a confiança construída ao longo do tempo. Todavia, existe dissenso entre os julgadores do Egrégio Tribunal.

Em última análise, a preservação da confiança legítima não é apenas uma exigência jurídica, mas condição indispensável para a estabilidade das relações econômicas e para a própria legitimidade do sistema tributário.

[1] CANOTILHO, Joaquim José Gomes. Direito Constitucional e Teoria da Constituição, Almedina, Coimbra, 2000, p. 256

[2] ÁVILA, Humberto. Teoria da segurança jurídica. 6. ed., rev., atual. e ampl. – São Paulo: Malheiros, 2021, p. 243

[3] BARROSO, Luís Roberto. A segurança jurídica na era da velocidade e do pragmatismo (reflexões sobre direito adquirido, ponderação de interesses, papel do Poder Judiciário e dos meios de comunicação). In: Temas de direito constitucional. Rio de Janeiro: Renovar, 2001, p. 51.

Alice Grecchi

Vice-presidente e Diretora do Departamento de Direito Tributário do IARGS