A Teoria Geral do Processo como elemento-chave para a compreensão do novo contencioso judicial tributário

Introdução

A Emenda Constitucional nº 132, de 2023, apresentou a simplificação como uma das ideias estruturantes da reforma tributária brasileira. O novo § 3º do art. 145 da Constituição tornou expressos, entre outros, os princípios da simplicidade e da cooperação. No plano material, o propósito é claro: a CBS substitui o PIS e a Cofins, enquanto o IBS substituirá progressivamente o ICMS e o ISS, em modelo de competência compartilhada. Em lugar da fragmentação normativa da tributação sobre o consumo, passa a existir uma disciplina nacional com pretensão de maior uniformidade e coerência.

Essa simplificação material, porém, não conduz automaticamente à simplificação processual. O convívio entre CBS e IBS, a singular posição institucional do Comitê Gestor do IBS (CGIBS) e a participação da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios tendem a deslocar parte da complexidade para o processo judicial. Um mesmo fato econômico poderá originar atos distintos, pretensões paralelas e demandas submetidas a órgãos diversos do Poder Judiciário. A questão decisiva, portanto, não é apenas saber como os novos tributos incidem e serão aplicados, mas quem pode demandar, contra quem, perante qual órgão jurisdicional e por quais mecanismos se evitarão decisões conflitantes.

É nesse ponto que a teoria geral do processo assume protagonismo. Categorias clássicas como capacidade de ser parte, legitimidade, competência, litisconsórcio, conexão, prevenção, cooperação judiciária e precedentes são fundamentais para compreender o processo judicial tributário que se desenha. A reforma demonstra, assim, que não há adequada compreensão do direito tributário reformado sem atenção à teoria geral do processo como instrumento capaz de organizar a multiplicidade de sujeitos, juízos e decisões dele resultante.

1          Legitimidade, competência e o risco de decisões conflitantes

Um dos problemas a ser destacado decorre da incidência da CBS e do IBS sobre bases econômicas amplamente coincidentes. Na cobrança judicial, a União será a titular ordinária da pretensão relativa à CBS. Quanto ao IBS, a disciplina constitucional e complementar preserva a atuação dos entes subnacionais e de suas procuradorias, atribuindo ao CGIBS funções de coordenação. Já nas ações propostas pelo contribuinte, sobretudo anulatórias, declaratórias e de repetição de indébito, a legitimidade passiva deverá ser definida à luz da relação jurídica afirmada, da autoria do ato impugnado e dos efeitos jurídicos e econômicos da decisão a ser proferida. A conhecida pergunta sobre quem deve suportar, em abstrato (status assertionis), a tutela jurisdicional, passa a ser formulada no ambiente federativo inteiramente novo promovido pela reforma.

Em princípio, o contribuinte poderá discutir a CBS perante a Justiça Federal e o IBS perante a Justiça Estadual. A correlação entre as causas de pedir pode revelar conexão ou risco de decisões contraditórias, nos termos do art. 55 do Código de Processo Civil. Isso, contudo, não permite ignorar regras de competência absoluta. A presença da União na causa atrai a competência da Justiça Federal nos limites do art. 109, I, da Constituição, não alterado pela reforma. A conexão é de todo necessária para diagnosticar o conflito, mas não desloca, por si só, competência constitucionalmente fixada.

A prevenção, decorrente do registro ou da distribuição da petição inicial (art. 59 do CPC), opera como critério decisivo caso necessária a reunião de processos por conexão, sempre respeitadas as regras de competência absoluta.

Não se pode olvidar, ainda, o litisconsórcio envolvendo União, Estados, Distrito Federal, Municípios ou o próprio CGIBS, quando e se cabível. Note-se que conceitos como litisconsórcio unitário, facultativo e necessário deverão ser considerados com bastante frequência. A correta formação subjetiva do processo será essencial para assegurar o contraditório e evitar decisões ineficazes.

2          O Comitê Gestor e a capacidade de ser parte

A instituição do CGIBS pela Lei Complementar nº 227, de 2026, acrescenta outro problema tipicamente processual. O art. 1º da lei o qualifica como entidade pública de caráter técnico e operacional, sob regime especial, com sede e foro no Distrito Federal e dotada de independência técnica, administrativa, orçamentária e financeira. A novidade não se acomoda sem dificuldade às categorias tradicionais da Administração Pública. Por isso, seu correto enquadramento não é questão meramente classificatória: dela depende saber em que hipóteses o Comitê pode figurar em juízo, seja como demandante ou como demandado.

Quando o contribuinte impugna ato praticado no âmbito da administração do IBS, a identificação do polo passivo exige considerar personalidade jurídica, capacidade de ser parte, personalidade judiciária e legitimidade para a causa. A LC nº 227/2026 confere ao CGIBS estrutura, orçamento e órgãos próprios, além de disciplinar a atuação das procuradorias na consultoria, cobrança e representação. Isso reforça sua autonomia institucional, mas não elimina a necessidade de definir, caso a caso, se a relação jurídica ou o ato impugnado exige a presença do próprio CGIBS, de determinado ente federativo ou de ambos.

Essa distinção se torna ainda mais importante nos conflitos institucionais. Assembleias legislativas, câmaras municipais e tribunais de contas, embora não sejam pessoas jurídicas autônomas, podem comparecer em juízo para defender suas competências e prerrogativas: personalidade jurídica e personalidade judiciária não se confundem. No caso do CGIBS, a Emenda Regimental nº 48, de 2026, do Superior Tribunal de Justiça regulamentou o processamento dos conflitos entre entes federativos, ou entre estes e o Comitê Gestor, relacionados ao IBS e à CBS, no âmbito do art. 105, I, j, da Constituição. A nova arquitetura tributária, portanto, produzirá controvérsias que não se resolvem apenas com categorias de direito material.

3          Cooperação judiciária como alternativa de lege lata e propostas de lege ferenda

Enquanto não se consolida uma arquitetura definitiva para o contencioso da reforma, o Código de Processo Civil oferece instrumentos que podem ser empregados com maior intensidade. A cooperação judiciária nacional, disciplinada pelos arts. 67 a 69 do CPC, estabelece dever recíproco de colaboração entre órgãos estaduais e federais, em todos os graus de jurisdição. O instituto admite auxílio direto, prestação de informações, compartilhamento de atos e outras técnicas de coordenação, sempre nos limites da competência de cada órgão.

No novo contencioso, sua utilidade é evidente. Juízos distintos poderão coordenar calendários, compartilhar provas, evitar tutelas provisórias incompatíveis, organizar o tratamento de questões repetitivas e concertar atos de cumprimento de decisões.

Também se discutem soluções estruturais que pressupõem alteração das regras vigentes, como justiça tributária especializada, concentração de determinadas demandas na Justiça Federal ou estruturas nacionais digitais compostas por magistrados estaduais e federais. São propostas de lege ferenda, com custos ao erário e, conforme o desenho, possível necessidade de alteração constitucional ou legislativa. Até que amadureçam, a resposta mais imediata está na utilização coordenada dos instrumentos existentes e na especialização funcional compatível com a organização judiciária vigente.

4          Precedentes e unidade do sistema

A estabilidade do novo modelo dependerá menos da expectativa de uma legislação exaustiva e mais da capacidade de produzir interpretação uniforme e coerente. A Lei Complementar nº 227, de 2026, ao disciplinar o processo administrativo do IBS, incorpora mecanismos de uniformização e prestigia decisões vinculantes e precedentes qualificados.

No plano judicial, porém, o sistema de precedentes enfrentará um desafio adicional: fazer circular entendimentos entre estruturas jurisdicionais distintas. Recursos repetitivos, repercussão geral, incidente de resolução de demandas repetitivas e assunção de competência deverão ser compreendidos em conjunto com a cooperação judiciária.

Conclusão

A reforma tributária reconfigurou profundamente o direito material e colocou em construção uma nova dimensão do processo judicial tributário. Seus principais desafios podem ser descritos por categorias tradicionais da teoria geral do processo: quem possui capacidade para estar em juízo, quem é parte legítima, qual órgão é competente, quando demandas são conexas, como juízos cooperam e de que modo precedentes asseguram unidade interpretativa.

A primeira etapa da reforma foi predominantemente legislativa e material. A segunda será processual, institucional e jurisprudencial. Nela atuarão doutrina, advocacia, procuradorias e tribunais. Se as categorias fundamentais do direito processual forem tratadas como secundárias, a prometida simplificação poderá conviver com multiplicação de ações, custos elevados e decisões inconciliáveis.

Alexandre Marder

Associado do IARGS. Doutor e Mestre em Direito pela Universidade Federal do Rio Grande do Sul – UFRGS. Professor convidado e palestrante em cursos de pós-graduação em instituições de ensino no Rio Grande do Sul e Brasília. Advogado, sócio-fundador do Escritório Meister e Marder Advogados Associados. Procurador do Município de Porto Alegre/RS. Membro do Instituto Brasileiro de Direito Processual – IBDP.